» Налог на компенсации


Налог на компенсации


25.05.2010

В практике деятельности организации в сфере трудовых отношений часто возникает вопрос, принимать ли решение исходя из его экономической целесообразности. Более того, специфика трудового законодательства, в отличие от других отраслей права, заключается в установлении точки равновесия между экономической эффективностью и социальной защищенностью. Важнейшим фактором, влияющим на выбор работодателя, следует признать уровень налогообложения тех или иных выплат, производимых в пользу работников в соответствии с ТК РФ и иными нормативными правовыми документами, регламентирующими вопросы труда, его оплаты и стимулирования.

Одной из таких проблем практического применения норм ТК РФ является вопрос о начислении налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и единого социального налога (ЕСН) на суммы компенсационных выплат работникам предприятия, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда. В настоящее время существует множество разъяснений Министерства финансов РФ и решений судебных органов по данному вопросу, которые подчас противоречат друг другу, что не вносит ясности в данную проблему.
Какие выплаты не облагаются налогом

Для понимания сущности рассматриваемого вопроса необходимо разобраться в соотношении норм налогового и трудового законодательства. Главы 23 и 24 НК РФ посвящены вопросам начисления и уплаты налога на доходы физических лиц и единого социального налога. В частности, статьи 217 и 238 НК РФ определяют суммы выплат, производимых в пользу работников и не подлежащих налогообложению НДФЛ и ЕСН.
к вашему сведению

Следует иметь в виду, что выплаты компенсационного и стимулирующего характера для работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, установленные работодателем коллективным и (или) трудовым договором, на основании п. 3 ст. 255 НК РФ, учитываются в составе расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Не подлежат налогообложению все установленные законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления виды компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья (абз. 2 п. 3 ст. 217 НК РФ; абз. 2 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ), а также выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в т.ч. переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов) (абз. 9 п. 3 ст. 217 НК РФ; абз. 9 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Прямое применение норм, изложенных в указанных статьях НК РФ, не представляется возможным по ряду оснований:

во-первых, в настоящее время не установлены нормы компенсационных выплат, что в любом случае делает необходимым установление размеров компенсационных выплат в коллективном договоре, локальных нормативных актах (положении об оплате труда и т.п.) и трудовых договорах с конкретными работниками;

во-вторых, сам НК РФ не содержит определения понятия компенсационных выплат, что делает необходимым обращение к нормам других отраслей права, содержащих данное понятие, в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ.
Элемент зарплаты и компенсации

В ТК РФ, устанавливающем правовую основу взаимоотношений между работником и работодателем, компенсационные выплаты и компенсации упоминаются в разделе VI «Оплата и нормирование труда» и в разделе VII «Гарантии и компенсации».

В первом случае компенсационные выплаты являются элементом заработной платы (оплаты труда работника). Под заработной платой понимается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в т.ч. за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) (ст. 129 ТК РФ).

Во втором случае под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами (ст. 164 ТК РФ).

Дополнительно можно отметить, что в соответствии с нормами налогового законодательства, изложенными в п. 3 ст. 255 НК РФ, к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего и (или) компенсационного характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в т.ч. надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зоны обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и нерабочие праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ.

Исходя из логики ст. 217 и 238 НК РФ, под компенсационными выплатами в пользу работников, которые освобождаются от налогообложения НДФЛ и ЕСН, понимаются выплаты, обозначенные в разделе VII ТК РФ.
Экономическая природа доплат

Рассматривая экономическую природу доплат и компенсаций, следует отметить, что отличительным признаком доплаты является ее периодичность. Например, доплата может устанавливаться в процентном отношении к тарифной ставке, окладу, должностному окладу или в абсолютном денежном выражении и выплачиваться ежемесячно. В свою очередь специфика компенсации заключается в ее непосредственной связи с затратами работника, которые связаны с исполнением им трудовых обязанностей.
Экономическая природа доплат

При этом можно говорить как о фактических затратах (например, в случае возмещения расходов работника на оплату проезда к месту командировки и обратно), так и о будущих затратах (например, затратах на лечение и профилактику заболеваний, что может быть связано с работой в условиях, отклоняющихся от нормальных).

Подобной трактовки понятия компенсаций и компенсационных выплат придерживается Высший Арбитражный Суд РФ в своем информационном письме от 14.03.06 №106, посвященном обзору практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога (п. 4 информационного письма). В данном письме предлагается, основываясь на логике налогового и трудового законодательства, изложенной выше, понимать под компенсационными выплатами, освобождаемыми от налогообложения ЕСН, выплаты, прямо не входящие в систему оплаты труда. Одним из основополагающих признаков осуществления таких выплат следует признать наличие у работников затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
Повышение оплаты за особые условия труда

Трудовое законодательство РФ устанавливает обязанность для работодателя оплачивать труд работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками, окладами (должностными окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (ст. 146 и 147 ТК РФ).
на практике

Основаниями для установления повышенной оплаты труда работников, занятых на работах с вредными и опасными условиями труда, служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда, которая проводится в соответствии с постановлением Минтруда России от 14.03.97 №12 «О проведении аттестации рабочих мест по условиям труда».

Как уже говорилось выше, назначение доплат к тарифным ставкам, окладам рассматривается как способ установления такой повышенной оплаты.

Основываясь на нормах, изложенных в ст. 147 ТК РФ, Правительство РФ устанавливает только минимальные размеры и условия повышения оплаты труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, а конкретные размеры повышения оплаты труда таких работников устанавливаются работодателем в локальных нормативных актах организации или в трудовом договоре.

В настоящее время документом, на основании которого могут быть установлены минимальные размеры повышения заработной платы работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, можно считать Типовое положение об оценке условий труда на рабочих местах и порядке применения отраслевых перечней работ, на которых могут устанавливаться доплаты рабочим за условия труда, утв. постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 03.10.86 №387/2278. В соответствии с этим документом любой механизм повышения оплаты труда благодаря более высоким ставкам тарифов и окладов в штатном расписании или путем установления доплат в пределах, установленных нормативными документами, может рассматриваться как увеличение заработной платы работника, вся сумма которой будет облагаться НДФЛ и ЕСН в общем порядке. В случае установления на уровне организации дополнительных компенсаций, превышающих установленный уровень, данные компенсации в ряде случаев могут не облагаться НДФЛ. Например, такой вывод со ссылкой на п. 7 ст. 3 НК РФ делает Президиум Высшего Арбитражного суда РФ в своем постановлении от 17.10.06 №86/06.

Таким образом, освобождаться от налогообложения НДФЛ и ЕСН будут только те компенсации работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, которые будут отвечать следующим требованиям.

1. Такие компенсации должны превышать минимально установленный законодательством РФ уровень и дополнительно устанавливаться в локальных нормативных актах и трудовых договорах.
2. Желательно, чтобы компенсации не имели прямой связи с заработной платой работников и были поименованы в локальных нормативных актах как компенсации.

Более того, минимизировать риск при проведении налоговых проверок мог бы, по мнению автора статьи, адресный характер предоставляемых работодателем компенсаций, т.е. четко прописанная в локальных нормативных актах целевая направленность указанных денежных выплат в пользу работников.

Устанавливая дополнительные компенсации в повышенном размере, работодатель, скорее всего, будет руководствоваться принципом экономической целесообразности.

В завершение отметим, что однозначного мнения о необходимости обложения НДФЛ и ЕСН доплат, установленных работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, на данный момент не существует, несмотря на наличие множества писем Минфина России, ФНС РФ и решений Высшего Арбитражного Суда РФ.

Исходя из всего вышесказанного, можно рекомендовать работодателям доплаты, установленные таким работникам в пределах их минимального размера и выплачиваемые ежемесячно, включать в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН. В случае же установления на основании проведенной аттестации локальным нормативным актом или трудовым договором дополнительных компенсаций, связанных с выполнением работником трудовых обязанностей в условиях, отклоняющихся от нормальных, такие компенсации могут не включаться в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН, но работодатель должен быть готов отстаивать свою точку зрения в судебном порядке. Однако при предоставлении работникам дополнительных компенсаций работодатель, скорее всего, не сможет их учесть при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что практически минимизирует экономические выгоды, полученные организацией за счет освобождения от ЕСН.

Источник: www.kadrovik.ru



Поиск вакансий


Кадровое агентство Фаворит